только в отношении операций между резидентами двух Договаривающихся Государств. Вместе с тем, рекомендаций ФНС России, изложенными в письмах №СА-4-7/9270@ от 17.05.2017 и №СА-4-9/8285 от 28.04.2018, если до вынесения решения по налоговой проверке налогоплательщиком (налоговым агентом) представлено документальное подтверждение, позволяющее однозначно определить реального бенефициара, налоговым органам необходимо определять правомерность применения льготных условий налогообложения с учетом данного обстоятельства. Понятия «бенефициарный собственник имущества (активов) и бенефициарный собственник компаний" и "бенефициарный собственник дохода", различны. В Российской Федерации концепция бенефициарного собственника первоначально была закреплена в Федеральном законе от 7 августа 2001 г. N115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма". В ст. 3 Закона под бенефициарным владельцем понимается физическое лицо, которое в конечном счете прямо или косвенно (через третьих лиц) владеет (имеет преобладающее участие более 25% в капитале) клиентом - юридическим лицом либо имеет возможность контролировать действия клиента. Понятие «бенефициарный собственник дохода» определено в п. 2 ст. 7 НК РФ,
конкретных ситуациях» (пункт 35). В пункте 36 указанного раздела отмечено, что «целью большинства поправок является разъяснение, а не изменение значения Статей или Комментариев», поэтому в данных случаях толкования от противного были бы явно неверными. В рассматриваемой ситуации примененные налоговым органом положения пунктов 9, 10 Комментариев 2010 и 2008 г.г. к статье 11 Модельной конвенции как раз и являются уточняющими (делающими более понятными) положения Комментариев в более ранней редакции. Положения о «бенефициарном собственнике» ( концепция «бенефициарного собственника ») появились в Модельной конвенции и в Комментариях еще в 1977 г. При этом в пункте 8 Комментариев к статье 11 Модельной конвенции в редакции от 21.09.1995 говорилось следующее: «… ограничения налога в государстве источника не применимо, если между бенефициаром и плательщиком действует посредник, например, агент или доверенное лицо, если конечный бенефициар не является резидентом второго Договаривающегося государства (в 1995 году в текст Модельной конвенции были внесены поправки для уточнения данного момента, который
ООО «Агроаспект» и ООО «Агроторг» в адрес X5 Retail Group, будучи переквалифицированной в дивиденды, подлежит обложению российским налогом на дивиденды по ставке 15% в связи с невозможностью применения 5% ставки налога, предусмотренной пп. «а» п. 2 ст. 10 СоИДН с Нидерландами. В обоснование оспариваемого Решения Управление ссылается на то, что X5 Retail Group не является лицом, имеющим фактическое право на доход. Вместе с тем, никаких аргументов в подтверждение заявленного утверждения Управлением не заявлено. Концепция бенефициарного собственника дохода (лица, имеющего фактическое право на доход) в проверяемом 2013 году не была инкорпорирована в российское законодательство о налогах и сборах. Соответствующие положения были внесены в ст.ст. 7 и 312 НК РФ Федеральным законом от 24.11.2014 № 376-ФЗ и вступили в силу с 01.01.2015. Таким образом, единственным документом, определявшим содержание и пределы применения указанной концепции в проверяемом периоде, являлись Комментарии к Модельной конвенции ОЭСР (в ред. 2010 года), признанные российскими судами одним из
его владении, самостоятельно не мог формировать волю на распоряжение этим имуществом, т.к. напрямую не участвовал в управлении Фондом и его активами. В силу ст.ст. 153 и 170 Гражданского кодекса РФ, для совершения всякой сделки, в т.ч. и банковской операции, требуется наличие воли и соответствующего ей волеизъявления стороны. В обычных условиях источником формирования воли и выражения волеизъявления является один и тот же субъект, применительно к юридическим лицам - единоличный исполнительный орган. Вместе с тем, концепция бенефициарного собственника , контролирующего лица и «прокалывания корпоративной вуали» предусматривает, что воля может формироваться одним субъектов, а выражаться (в виде волеизъявления и фактического исполнения) - другим субъектом, что подтверждается Постановлением Президиума ВАС РФ № 16404/11 от 24.04.2012 г. (содержащим ссылку на Решение Суда справедливости Европейского союза (г. Люксембург) от 09.12.1987 г. по делу № 218/86 (SAP Schotte GmbH. v. Parfums Rothschield)). Применительно к настоящему обособленному спору и вменяемым HSBC Management (Guernsey) Limited и ООО «Эйч-эс-би-си
акций посредством выдачи займов дочерней компании не соответствует действительной экономической сути операций и намерениям сторон – Общество не имело цели получения дохода, что является необходимым условием для признания заемных отношений реальными, и фактически не получало его. Средства, получаемые Обществом по договорам займа в виде процентов, в действительности представляли собой дивиденды, получаемые иностранной организацией от Общества и транзитом направляемые обратно в адрес Общества. Как в национальной, так и в международной налоговой правоприменительной практике применяются концепции бенефициарного собственника дохода и приоритета существа над формой. В свете указанных юридических концепций налоговые последствия описанных выше операций должны определяться таким образом, как если бы они были оформлены в соответствии с их действительной экономической сутью. Это означает, что налоговые последствия, подлежащие применению к данным отношениям, должны основываться на: признании за Обществом фактического права на доход в отношении дивидендов, распределяемых в адрес иностранной организации; квалификации заемных отношений в качестве вклада в капитал, сумм возвращенного долга –
